一、為什么國內企業需要成本管理系統？

　　國內成功的民營企業通常有兩條基本發展路徑：一是投機，二是選擇盈利空間大、適銷對路的產品。隨著我國市場秩序規范化，市場競爭也不斷升級，民營企業已感受到成本壓力，遺憾的是，很多企業并未采用科學的成本管理方法來減緩成本壓力，而是盯在員工工資、稅收、環保等方面。成本管理仍是民營企業的軟肋。有的民營企業年銷售額幾億元，利潤接近億元且在境外掛牌交易，但迄今仍不能準確、系統地計算成本。筆者想指出的是，在既定條件下采用科學的成本管理方法，不僅能提高經濟效益水平，而且可以避免上述問題的發生以及由此帶來的紛擾。

　　不僅是民營企業，大多國企的成本管理動力也不足，而國企改革不到位以及國企管理制度設計有缺陷則是主要原因。資料表明：全部社會資源中，國企占60%以上，但對GDP增長的貢獻不足30%；過去幾年，央企利潤總額增長迅速，但其中80%以上來自石化和電信兩個行業內不到10家企業，其他國企中，有的（如航天、航空、兵器等）屬政策性虧損或微利，有的則在浪費資源。國資委每年向國企下達業績考核指標時，國企總部通常是將指標層層分解，典型的可分解到個人。有趣的是，在分解過程中，層層加碼已是“慣例”。上市公司及大型國企的成本管控也不容樂觀。企業高層再現人浮于事現象，管理費用偏高是最明顯的表現。

　　我國有些企業已掌握了國際先進技術，但大多數企業的技術水平還較低。因此，國內企業需要采用成本管理系統節能減排、降低成本、增加盈利還存在著巨大空間。

　　二、構建適用于國內企業的成本管理系統理論

    北京乾元坤和科技有限公司總結企業實施經驗，研發出了適用于國內企業成本管理系統，該系統的理論體系除了基于成本管理技術理論、信息技術理論還基于以下六個理論：

　　理論一：組織框架設計

　　首先，從會計角度看，企業組織圖中的所有單位都是成本中心，在很多情況下，若干成本中心可構成利潤中心，而若干利潤中心又可構成投資中心。成本中心負責人是成本管理系統的支點，另一個支點是成本中心負責人的上級。其次，設立由采購、生產、銷售、技術和財務等部門人員組成的多功能成本管理團隊，作為企業高層成本管理的參謀，并在業務上指導各級、各單位、各成員的成本管理工作。再次，財務部門應對成本目標的確定和分解提供信息支撐，發揮監控作用，參與獎懲制度的設計。

　　理論二：成本目標確定

　　在我國成本管理實務中，成本目標的確定方法很多，諸如“聯合指數法”、“以前年度平均法”、“基數調整法”等。這些方法的共同特點是忽略了如何通過成本目標的確定過程尋求降低成本的途徑，以獲得成本競爭優勢。有鑒于此，并針對金融危機的負面影響，筆者提出以下對策，重點發掘我國成本管理的潛力。

　　1）更新理念，擯棄將成本領先等同于降低成本、將降低成本等同于減員增效、將減員增效等同于裁減生產工人和降低員工工資的狹隘理念。

　　2）降低原材料成本，但不限于生產階段，而是沿供應鏈條向企業外部拓展，不僅可以與供應商共同研究成本降低方法，而且要強化供應鏈管理、提高物流速度和降低存貨規模。

　　3）借鑒日本目標成本的理念進行價值分析，將更新改造與降低成本系統地結合起來，從研發、設計這些源頭降低成本。

　　4）借鑒日本改進成本的理念，并與邯鋼“人人當家理財，處處精打細算”的主人翁精神結合起來，抓住“一星一點”的成本降低機會，使可比生產成本“一年比一年低”。

　　5）借鑒美國作業成本的理念，實施流程管理，以壓縮非生產人員，降低制造費用和管理費用。如果暫時實施流程管理有困難，也可采用一些變通的成本方法，如以經營計劃為基礎的成本預算方法。

　　6）健全內控制度，堵塞“跑冒滴漏”，防范白領犯罪。

　　7）應用信息技術，不僅提高管理效率，而且降低成本。

　　8）調整經營模式，諸如采用業務流程外包（BPO）、知識流程外包（KPO）、業務轉型外包（BTO）等，不僅可以擴大市場、增加收入，而且能夠大幅度地降低成本。

　　9）建立投資決策評價和跟蹤制度，以保障投資決策的科學性和準確性，這是降低成本的根本所在。

　　理論三：內部轉移價格

　　在成本管理中，內部轉移價格就是費用定額、計劃價格或標準價格。這是成本目標確定的前提條件。我國邯鋼經驗中的“模擬市場核算”，曾被解釋為按市場價格核算原材料成本，目的是讓責任者感受到市場壓力。其理論瑕疵明顯，現實中也不可行。有文獻表明，邯鋼當時實行的就是標準價格，只不過每年中期有一次調整。值得注意的是，這種調整并非讓責任者感受市場壓力，而是擔心價格波動可能造成“承包單位盈利發獎，總廠虧損”的局面。這暴露出邯鋼經驗的缺陷：一是成本差異分析沒有跟上，不能剝離出價格波動對成本業績的影響；二是沒有像其他企業那樣設計一個調整系數，將承包單位的獎金同時與本單位業績和總廠業績結合起來。

　　理論四：成本目標分解

　　企業成本目標確定之后必須當作責任分解到各層級、各單位和各個成員。

　　成本目標分解是我國成本管理的傳統，20世紀90年代被邯鋼發揮到極致，所謂“千斤重擔眾人挑，人人肩上有指標”。美國著名學者卡普蘭差不多同期也在強調將戰略轉化為“每個員工的日常工作”，與我國傳統不謀而合。值得注意的是，成本目標分解不僅僅要分解成本指標，而且要分解作為成本動因的非財務指標，或者要將成本指標與作為成本動因的非財務指標結合起來。

　　成本目標分解的方法多種多樣，大多是經驗性的。邯鋼將公司總成本指標向13個主體承包單位分解的方法是按照生產工藝倒算方法。卡普蘭提供的方法則是先將成本當作平衡計分卡中的財務類指標之一，然后再按層級、單位直到個人建立相互聯系的平衡計分卡，最終將成本指標分解，可謂“人人肩上都有平衡計分卡”。

　　理論五：程序性控制用計量

　　成本程序性控制包括計量、分析和反饋報告三個階段，是上級用來監督責任者成本目標執行進度和結果的工具。在這里僅討論計量階段。

　　計量的功能是反映責任者成本目標執行的進度和結果，其主要手段是成本核算、成本結算和統計。統計用于非財務指標的計量，這里存而不論。就成本核算而言，關鍵是將責任成本與財務成本結合起來由同一系統計算，100多年前的標準成本系統已解決了這個問題，我國有些企業在相關會計賬戶中按組織單位設置明細戶，但大多數還是“兩張皮”。就成本結算而言，關鍵是劃清成本責任者之間的責任，我國企業20世紀50年代末、60年代初以及80年代已出現內部銀行，設在基層，目前在很多企業還可看到其完整形式，而且已與我國大型企業流行的財務結算中心結合起來，成為財務核算中心的基層組織，值得發揚光大。另外，無論核算還是結算，都應盡可能采用信息技術，以提高及時性和準確性。

　　理論六：獎懲控制啟用獎懲制度

　　在操作層面上，成本獎懲制度就是將成本指標與獎懲資源有機地結合起來。誠如上述，成本指標包括成本和作為成本動因的非財務指標，如邯鋼對一煉鋼廠的考核，除了成本指標，還有產量、品種、質量、單項消耗、安全、內部利潤6項（類）指標。在這種情況下，通常會遇到權重問題，即成本指標占全部業績中的多大份額或對應多大獎懲份額。這雖是經驗性問題，但值得注意的是，邯鋼的“成本否決”則對應了100%的獎懲資源，如果真想降低成本，邯鋼辦法還是有效的。

　　獎懲資源分為物質和精神兩類，物質的又細分為貨幣性和非貨幣性的。人們通常更重視貨幣性獎懲資源，但非貨幣性和精神類獎懲資源也同樣重要。貨幣性資源總量的確定及分配應符合三項原則：一是勞資雙方利益兼顧；二是勞資雙方利益共享、風險共擔，也就是員工報酬與企業效益同增同減；三是員工之間必須多勞多得。

　　我國有些企業把“績效合同”當作連接業績指標與獎懲資源的工具。其中規定了責任者在未完成、完成和超額完成成本指標時的獎勵情況，值得其他企業借鑒。

　　三、結束語

　　上述成本管理系統對策雖然是針對我國實體經濟而言，但對其他行業的企業或組織也具有適用性。其次，成本管理系統不僅可迫使國內企業用強化成本管理而不是“操縱”成本數據的方法來增加盈利，而且為稅務檢查和審計提供了硬性標準，可以堵塞成本漏洞。再次，在國家積極的財政政策與適度寬松的貨幣政策的刺激下，我國企業進入了投資高潮期，但投資不僅是資金管理問題，同時也是如何提高成本價值問題。

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